Представницькі витрати завжди перебувають у зоні податкового ризику, а пакет документів, що підтверджує характер даних витрат, піддається ретельному аналізу податковими інспекторами. Іноді компанії намагаються замаскувати невиробничі витрати під представницькі, що викликає претензії з боку перевіряючих та перекваліфікацію таких витрат. Проаналізуємо судову практику з питань перекваліфікації представницьких видатків, а також порядок їх нормування.

До інших витрат, пов'язаних із виробництвом та реалізацією, належать представницькі витрати, пов'язані з офіційним прийомом та обслуговуванням представників інших організацій, які беруть участь у переговорах з метою встановлення та підтримки співробітництва, у порядку, передбаченому п. 2 ст. 264 НК РФ (підп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ). При цьому в силу того ж таки п. 2 ст. 264 НК РФ витрати на організацію розваг та відпочинку не відносяться до представницьких витрат.

Перш ніж перейти до аналізу судової практики, нагадаємо порядок підтвердження представницьких витрат, оскільки його дотримання у багатьох випадках дозволяє компаніям довести свою правоту в суді.

Підтверджуючі документи

Як випливає з листів Мінфіну Росії від 01.11.2010 № 03-03-06/1/675 та від 22.03.2010 № 03-03-06/4/26, документами, що служать для підтвердження представницьких витрат, є:

Наказ керівника організації щодо здійснення витрат на зазначені цілі;

Кошторис представницьких витрат;

Первинні документи щодо оплати послуг сторонніх організацій;

Звіт про представницькі витрати щодо проведених заходів.

У пізніших роз'ясненнях фінансисти зазначили, що щодо представницьких витрат главою 25 НК РФ не передбачено конкретного переліку та форм первинних документів, що підтверджують такі витрати, для цих цілей підійдуть будь-які первинні документи, що свідчать про їх обґрунтованість і виробничий характер (листи Мінфіну Росії від 08.05.2014 № ГД-4-3/8852, від 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288).

Порядок формування, структура представницьких витрат, звітність та планування таких витрат прописуються у положенні про представницькі витрати (зразок 1).

Скласти акт про вироблені представницькі витрати можна, керуючись зразком 5 .

Період відображення представницьких витрат

В одній із судових справ компанія заперечувала претензії податківців, пов'язані з урахуванням представницьких витрат. Зокрема, перевіряльники вважали, що ці витрати відображені не в тому періоді.

Отже, компанія в 2010 р. провела офіційний прийом та переговори в ресторані щодо умов постачання продукції, збільшення обсягів постачання з наміром укласти відповідний договір. Але у звітності цю операцію було відображено наступного року, оскільки первинні бухгалтерські документи, що підтверджують факт несення представницьких витрат, були отримані від виконавця послуг після формування бухгалтерської та податкової звітності за 2010 р.

Оскільки і на акті виконавця, і на звіті про представницькі витрати стояла та сама дата (17.12.2010), ІФНС вважала, що компанії був відомий конкретний період здійснення витрат і підстав для зменшення податкової бази з податку на прибуток на суму спірних витрат у 2011 р. немає.

Але, як зазначили судді, компанія, реалізуючи право на виправлення допущеної при обчисленні податкової бази за 2010 р. помилки, зробила перерахунок податкової бази за той період, у якому фактично виявила помилку (2011 р.). Невизнання спірних витрат у 2010 р. спричинило зайву сплату податку на прибуток за 2010 р. І оскільки ст. 54 НК РФ не встановлює термінів давності для можливості виправлення помилок (спотворень) у обчисленні податкової бази, компанія мала право скоригувати (зменшити) свої зобов'язання з податку на прибуток у 2011 р. через її помилкове збільшення у 2010 р. (постанова Другого арбітражного апеляційного суду від 28.07.2016 № А82-15075/2015).

Коли назва заходу не відіграє ролі

Ось ще один приклад, коли платнику податків вдалося довести в суді свою правоту.

Компанія уклала договір, за умовами якого виконавець приймає на себе зобов'язання щодо надання приміщення для проведення банкету 29 грудня 2011 р., надання послуг громадського харчування та ресторанного обслуговування. Згідно з договором та додатком до нього послуги ресторанного обслуговування надано для 140 осіб.

Виконавець надав послугу громадського харчування за узгодженим із компанією планом-меню. За фактом надання послуг було складено акт приймання послуг.

ІФНС у рамках зустрічної перевірки (ст. 93.1 НК РФ) запросила у виконавця документи щодо взаємин з компанією, що перевіряється. В результаті було встановлено суттєві відмінності у поданих договорах, а саме: у додатковій угоді захід був названий новорічним корпоративним вечором.

Як свідок податківці залучили працівника компанії, який повідомив, що перед Новим роком до компанії приїжджають представники різних організацій, протягом дня відвідують виробництво, а ввечері проводиться банкет, на якому керівництво озвучує результати роботи, після чого йдуть розважальні заходи.

Тим часом представлені компанією звіти свідчать про те, що були проведені зустрічі з представниками, ознайомлення з виробництвом, демонстрація нового обладнання та сировини, ознайомлення з умовами зберігання (огляд приміщень) сировини та готової продукції, переговори про придбання контрагентами продукції, обговорення термінів виготовлення, відвантаження , вартості продукції і т.п. В результаті було встановлено партнерські відносини та укладено договори на наступний календарний рік.

Такі офіційні зустрічі традиційно приурочуються до Нового року. При цьому на офіційних заходах присутні не всі співробітники компанії, а тільки ті, хто пов'язаний з виробництвом і реалізацією продукції, що випускається. Суд вважав, що сам собою факт наявності у додаткових угодах до договору найменування заходу «новорічний корпоративний вечір» не свідчить про проведення вечора, що складається виключно з розважальних заходів, і відхилив доказ ІФНС, що спірні витрати не можуть бути визнані представницькими (рішення АС Ярославської області від 22.04.2016 № А82-15075/2015).

У яких випадках суди не визнають видатки представницькими

Насправді компанії найчастіше маскують невиробничі витрати під представницькі витрати. Але навіть якщо представницькі витрати справді є такими, необхідно обґрунтувати та документально підтвердити їх. На підтвердження реальності проведення переговорів та несення витрат компанії, як правило, подають у ході податкових перевірок звіти, чеки з магазинів та кафе (ресторанів). Однак часто компанії не можуть подати список запрошених сторонніх осіб, програму офіційних заходів та їх конкретних сторонніх учасників, щоб податківці могли їх перевіряти ще раз з цих джерел.

Витрати ж на харчування та відпочинок співробітників стосовно положень абз. 2 п. 2 ст. 264 НК РФ не можуть ставитися до поняття представницьких витрат, у зв'язку з чим також не підлягають включенню до складу витрат, що зменшують базу оподаткування з податку на прибуток. Як приклади можна навести рішення АС Рязанської області від 26.10.2016 № А54-7323/2015, постанову АС Північно-Західного округу від 23.12.2016 № Ф07-12163/2016. В останньому випадку компанія відображала витрати на проведення звітних зборів щодо підбиття підсумків роботи за 2012-2013 роки. як представницькі витрати. У цьому укладення нових договорів, проведення інших заходів, вкладених у отримання доходу, не передбачалося. Документів, які б підтверджували проведення офіційних ділових прийомів, також немає. А учасниками цих заходів були працівники самої компанії.

Крім того, ІФНС виявила, що плани проведення заходів за 2012-2013 роки. мають пункти, що повторюються (наприклад, презентація результатів сертифікаційних випробувань піноутворювачів для гасіння пожеж), що свідчать про формальний порядок денний заходів. Особи, заявлені як виступаючі, у цих заходах не брали участь, що підтверджено організацією, на території якої вони проводились.

Ось ще один типовий приклад. Працівнику компанії видали кошти на організацію свята «Міжнародний жіночий день», а також придбання продуктів харчування, спиртних напоїв, оплату інструкторів з гольфу. Однак віднести такі витрати до представницьких за відсутності доказів, що підтверджують представницький характер витрат (кошториси, програми, звіти, акти про списання) не можна. А подання лише одних авансових звітів та чеків не є доказом, що обґрунтовує характер понесених представницьких витрат (постанова АС Північно-Західного округу від 07.11.2014 № А21-8793/2013)

Обережно з урахуванням видатків на проведення урочистих заходів!

Витрати, понесені у зв'язку з організацією та проведенням урочистих заходів, не є витратами, пов'язаними із провадженням діяльності, спрямованої на отримання доходу.

Так, в одній справі суд зазначив, що урочиста нарада з нагоди ювілею установи та презенти представникам наради не належать до випадків, у яких відповідно до п. 2 ст. 264 НК РФ витрати визнаються представницькими витратами (постанова АС Східно-Сибірського округу від 19.08.2015 № А69-1151/2013).

Слід розрізняти випадки, коли понесені витрати є представницькими (переговори з іншими організаціями з метою встановлення та (або) підтримки взаємної співпраці; засідання ради директорів (правління) або іншого керівного органу платника податків) та види витрат, які можуть бути віднесені до представницьких витрат ( проведення офіційного прийому;транспортне забезпечення;буфетне обслуговування;оплата послуг перекладача).

Наприклад, ІФНС виключила зі складу представницьких витрат витрати на проведення новорічного банкету для працівників компанії. Платник податків не зміг документально підтвердити той факт, що витрати на новорічний банкет є витратами на підготовку та освоєння нових виробництв, цехів та агрегатів, впровадженням технологій виробництва або необхідні для просування послуг товариства. Компанія не повідомила податківцям список запрошених сторонніх осіб, програму офіційних заходів та їх конкретних сторонніх учасників, що дозволило б інспекції перевіряти ще раз таку інформацію з цих джерел (ухвала Вісімнадцятого арбітражного апеляційного суду від 18.11.2014 № А76-11084/2014).

Місце проведення офіційного прийому: чи можна взяти до уваги витрати на оренду?

У розділі 25 «Податок з прибутку організацій» не прописано, чи можна враховувати у складі представницьких витрат оренду приміщення щодо зустрічей із контрагентами.

На думку податківців, витрати на проведення неофіційної зустрічі (у кафе) з потенційними партнерами, організованої співробітником організації, який перебуває у відрядженні в місті проживання зазначених партнерів, не враховуються при визначенні бази оподаткування з податку на прибуток (лист УФНС Росії по м. Москві від 16.05.2006, № 20-12/41851).

Найчастіше податківці відкидають оренду приміщень під місце проведення офіційного прийому.

Так, у справі, яку розглядав Дев'ятий арбітражний апеляційний суд (ухвала від 15.05.2015 № А40-151700/2014), компанія провела офіційний прийом у рамках конференції та організувала буфетне обслуговування для представників інших організацій, у тому числі іноземних виробників, яких запросили до розрахунку укладання вигідних для підприємства контрактів. Переговори відбувалися з кожним виробником окремо за умов комерційної таємниці.

Для цього були організовані офіційні прийоми для переговорів заявника з виробниками в окремих приміщеннях готелю, в тому числі приміщенні «Баня» (кімната переговорів зі столами та стільцями) та приміщенні «Намет» (легка архітектурна споруда з лавами та столами для проведення банкетів, переговорів, семінарів).

Те, що у цих приміщеннях проводилися офіційні прийоми, свідчить меню. Ні приміщення «Лазня», ні приміщення «Намет» не використовувалися компанією для інших цілей. ІФНС включила вартість меню до представницьких витрат, а вартість оренди даних приміщень не врахувала.

Але суд скасував рішення ІФНС, виходячи з таких аргументів.

На конференції були присутні співробітники компанії та представники багатьох великих компаній IT-сектору. Метою їхнього запрошення було позиціонування нових програмних продуктів, розвиток продажів, збільшення ринку збуту, розширення дилерської мережі, встановлення та підтримання взаємної співпраці з представниками інших організацій (партнерами), обмін досвідом.

Витрати на офіційні прийоми та буфетне обслуговування під час переговорів організація підтвердила службовою запискою, протоколом, наказом керівника компанії, кошторисом витрат, договором з готелем, актом виконаних робіт, платіжними дорученнями, звітом про проведення конференції з додатком програми партнерської конференції, кошторисом витрат, журналом реєстрації учасників та фотоальбомом. За наявності зазначених обставин компанія обґрунтовано у повному обсязі включила до складу витрат витрати на організацію семінару в готелі.

Як враховувати представницькі витрати, пов'язані із створенням основних засобів

В одному з податкових спорів як представницькі витрати компанія врахувала витрати, пов'язані зі створенням об'єктів основних засобів. Претензії податківців полягали у завищенні видаткової частини під час обчислення прибуток організацій на представницькі витрати.

Приклад 1

Компанія поряд з основним видом діяльності (управління холдинг-компаніями, здавання в оренду нежитлових будівель, приміщень) створювала (будувала) майно, що амортизується - будівлі, споруди, в тому числі об'єкти спортивно-технічного комплексу.

Компанією було проведено представницькі заходи (переговори, підписання актів із проектування, обговорення питання забору та якості зразків ґрунту та ін.) у зв'язку з капітальним будівництвом об'єктів основних засобів.

Здійснені витрати були підтверджені такими документами:

Наказами керівника про здійснення видатків на зазначені цілі;

Звітами про представницькі витрати за проведеними представницькими заходами, в яких відображено мету представницьких заходів, зміст обговорюваних питань, інші необхідні дані про проведений захід, а також суму витрат на представницькі цілі;

Рахунками-фактурами;

Актами виконаних робіт.

ІФНС вважала, що дані витрати мають капітальний характер, оскільки пов'язані зі створенням конкретних основних засобів.

Вказівка ​​компанії на те, що отримана в ході офіційних ділових переговорів інформація впливає на фінансове та господарське планування економічної діяльності компанії в цілому, а не лише у зв'язку з об'єктами, що будуються, суд не взяв до уваги через відсутність документального підтвердження цього факту.

Суд підтримав висновки ІФНС про те, що дані витрати пов'язані не з виробничою діяльністю компанії, а зі створенням (будівництвом) майна, що амортизується (основних коштів), щодо яких передбачено включення понесених організацією витрат з придбання, спорудження, доставки та доведення до стану, якому ці об'єкти придатні для використання, у витрати, пов'язані з виробництвом та реалізацією, лише шляхом нарахування амортизації.

Нормування представницьких витрат

Представницькі витрати протягом звітного (податкового) періоду включаються до складу інших витрат у розмірі, що не перевищує 4% витрат платника податків на оплату праці за цей звітний (податковий) період.

Особливістю нормованих витрат є їхня «плаваюча» величина. Це з тим, що податкову базу з податку прибуток розраховується наростаючим підсумком початку року (п. 7 ст. 274 НК РФ), а, по ПДВ - щокварталу (ст. 163 НК РФ). Тому витрати, які в одному кварталі були визнані наднормативними, в іншому кварталі можуть бути такими.

Таким чином, неприйнятий ПДВ у частині наднормативних витрат одного кварталу може прийматися до відрахування у наступному кварталі, якщо витрати «вкладаються» до нормативу у наступному кварталі.

Сума ПДВ за представницькими витратами, яка не прийнята в одному з податкових періодів (кварталів), може бути прийнята в іншому періоді, якщо вкладається у розмір «прибуткового» нормативу наростаючим підсумком.

Ухвалення до відрахування ПДВ за представницькими витратами

Припустимо, зіставивши розмір представницьких витрат із розрахованим нормативом, компанія розуміє, що не вкладається в розрахований норматив. Якщо фактично здійснені витрати вкладаються в розрахований норматив, то вся сума пред'явленого ПДВ приймається до вирахування. В іншому випадку втрати від неприйняття наднормативних витрат у податковому обліку можна компенсувати відрахуваннями з ПДВ.

Компанії необхідно врахувати витрати, які містять ПДВ. Тому, визначивши граничну величину представницьких витрат, необхідно зіставити їх із фактичними витратами представницькі витрати.

Оскільки методика розрахунку прийнятої до відрахування суми ПДВ за нормованими витратами у податковому законодавстві не визначено (ст. 171 НК РФ позначено лише гранична величина), можна самостійно розробити такий алгоритм.

Можна включити представницькі витрати у витрати з оподаткування виходячи з розрахованої пропорції (непрямим шляхом) чи підібравши документи, у яких є сума пред'явленого ПДВ (прямим способом). Головне, щоб загальна сума ПДВ за представницькими витратами приймалася до вирахування в частині витрат, що враховуються при оподаткуванні прибутку (лист УФНС Росії по Москві від 09.12.2009 № 16-15/130757).

Вибраний спосіб розрахунку нормативу компанія закріплює в обліковій політиці з метою оподаткування. Як свідчить судова практика, у разі виникнення податкового спору, вирішальним аргументом, що підтверджує правоту платника податків, можуть стати положення облікової політики.

Покажемо на прикладі, як максимально використати відрахування ПДВ, якщо представницькі витрати не вкладаються до нормативу.

Приклад 2

Показники фонду оплати праці у 2017 р. наведені у таблиці.

Таблиця. Показники фонду оплати праці за підсумками 2017 року

Граничний розмір представницьких витрат, який може врахувати компанія за І квартал 2017 р., дорівнює:

70000000 руб. x 4% = 2800000 руб.

Фактичні витрати на представницькі заходи склали 3 млн руб., У тому числі витрати, за якими була пред'явлена ​​сума ПДВ, - 2 млн руб. (ПДВ - 360 000 руб). Решта представницьких витрат (1 млн руб.) була виставлена ​​без ПДВ.

Припустимо, компанія в облікової політики визначила наступний порядок обліку представницьких витрат: при розрахунку нормативу в першу чергу враховуються представницькі витрати, за якими пред'явлено та сплачено суму ПДВ (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Тоді сума визнаних витрат, що містять ПДВ, у I кварталі 2017 р. становитиме 2 млн руб., а сума визнаних витрат, які були виставлені без ПДВ, – 800 000 руб.

Таким чином, представницькі витрати компанії, здійснені в I кварталі, будуть визнані в податковому обліку в сумі 2,8 млн руб., А до відрахування сума ПДВ у розмірі 360 000 руб. буде прийнято у повному обсязі.

Якщо компанія розраховує частину «вхідного» ПДВ, який можна прийняти до вирахування в I кварталі непрямим способом, сума ПДВ становитиме:

360 000 руб. х (2800000 руб.: 3000000 руб.) = 336 000 руб.

Суму ПДВ, що залишилася, у розмірі 24 000 руб. компанія має право заявити у II кварталі 2017 р.

За підсумками 1-го півріччя 2017 р. величина представницьких витрат у межах нормативу більша за фактичні витрати. Тому компанія врахує у «прибутковій» базі за шість місяців 2017 р. витрати, які були визнані наднормативними у I кварталі 2017 р. у розмірі 100 000 руб.

Якщо за підсумками року величина представницьких витрат у межах нормативу менша за фактичні витрати, наднормативна різниця не переноситься на наступний календарний рік. Наднормативний ПДВ за представницькими витратами до відрахування не приймається і в «прибуткових» витратах не визнається, оскільки у п. 2 ст. 170 НК РФ не названо.

Таким чином, якщо частина представницьких витрат перевищила норматив у звітному періоді, то вона може бути врахована у наступному звітному періоді або в останньому місяці податкового періоду. Тому наприкінці кожного звітного періоду слід розраховувати граничний розмір представницьких витрат.

Поєднання податкових режимів: як розрахувати ліміт представницьких витрат

Компанії, які поєднують загальний режим оподаткування та ЕНВД, у частині загального режиму мають право прийняти ПДВ до відрахування за нормованими представницькими витратами.

У якому порядку розраховується граничний рівень представницьких витрат, якщо ці витрати не можна співвіднести до одного режиму оподаткування, офіційні заходи щодо прийому партнерів проводяться по компанії в цілому?

За правилом, встановленому п. 10 ст.274 НК РФ, платники податків, які застосовують спеціальні податкові режими щодо податкової бази з прибутку не враховують доходи і витрати, які стосуються таких режимам.

Підприємства, які сплачують ЕНВД, звільнено від сплати прибуток у відношенні прибутку, отриманої від діяльності, оподатковуваної ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

При суміщенні ЕНВД та діяльності, оподатковуваної за загальною системою оподаткування, компанія зобов'язана забезпечити роздільний облік майна, зобов'язань та господарських операцій у розрізі відповідних видів діяльності (п. 7 ст. 346.26 НК РФ). Це означає, що якщо представницькі витрати здійснюються з метою встановлення та підтримки ділових зв'язків компанії в цілому, ліміт представницьких витрат розраховується виходячи з витрат на оплату праці, визнаних з метою оподаткування прибутку (без урахування витрат, що припадають на оплату праці працівників, зайнятих у діяльності, оподатковуваної ЕНВД).

Тобто представницькі витрати також слід розподілити між двома видами діяльності пропорційно частці відповідного доходу у сумарному обсязі всіх доходів платника податків. А розмір нормативу розраховується виходячи з показників, що належать до загальної системи оподаткування (лист Мінфіну Росії від 09.11.2009 № 03-03-06/4/96).

Проілюструємо сказане з прикладу.

Приклад 3

Компанія поєднує загальну систему оподаткування та ЕНВД.

Доходи, отримані компанії у I кварталі 2017 р., становлять:

Від діяльності, що оподатковується за загальною системою оподаткування, – 2 млн руб.;

Від діяльності, що оподатковується ЕНВД, – 500 000 руб.

Сума витрат на оплату праці за I квартал 2017 р. за всіма видами діяльності становила 400 000 руб., у тому числі зарплата працівників у рамках діяльності:

Оподатковуваної за загальною системою оподаткування – 260 000 руб.;

Оподатковуваний ЕНВД – 140 000 руб.

У I кварталі 2017 р. представницькі витрати становили 25 000 руб., У тому числі ПДВ - 1800 руб. (Частина представницьких витрат не містить ПДВ).

Розрахуємо частку доходів від виручки, що оподатковується за загальною системою оподаткування, у загальному обсязі доходів від реалізації за І квартал 2017 р.:

2000000 руб. : (2 000 000 руб. + 500 000 руб.) = 0,8.

Виходячи з цієї частки сума представницьких витрат, яка буде врахована у «прибуткових» витратах, становитиме:

(25 000 руб. - 1800 руб.) Х 0,8 = 18 560 руб.

Гранична величина представницьких витрат у І кварталі 2017 р. становитиме:

260 000 руб. х 4% = 10400 руб.

Фактична сума представницьких витрат перевищує їх нормативний розмір:

18560 руб. - 10 400 руб. = 8160 руб.

Тому при розрахунку податку на прибуток за I квартал 2017 р. у складі інших витрат буде визнано суму 10 400 руб. Сума, що залишилася, наднормативних представницьких витрат у розмірі 8160 руб. може бути врахована у наступних звітних періодах.

Якщо компанія розподіляє ПДВ непрямим методом, сума «вхідного» ПДВ, яку можна прийняти до вирахування в I кварталі 2017 р., становитиме:

1800 руб. х (10400 руб.: 18560 руб.) = 1008,62 руб.

Сума, що залишилася, наднормативного ПДВ у розмірі 791,38 руб. може бути прийнята до відрахування у наступних податкових періодах.

Представницькі витрати та відрахування з ПДВ

Відмова у визнанні витрат компанії як представницькі витрати тягне за собою відмову у наданні відрахування ПДВ за такими витратами. Причинами відмови може бути неналежне документальне оформлення таких витрат (наприклад, відсутність кошторису, наказу керівника), перекваліфікація витрат на витрати, пов'язані з розвагою та відпочинком.

Так, у згаданому рішенні АС Ярославської області від 22.04.2016 № А82-15075/2015, судді відзначили таке. Навіть якщо проведений захід названо новорічним корпоративним вечором, витрати не можуть розглядатись у рамках проведення розважальних заходів. Для ресторанного бізнесу будь-яке замовлення банкету компанією під Новий рік є новорічним корпоративним вечором, і тільки на цій підставі не можна відмовити компанії у праві визнання видатків та, відповідно, у вирахуванні ПДВ. За загальним правилом, відрахування ПДВ залежить від порядку визнання витрат, встановлених у главі 25 НК РФ, крім випадків, як у главі 21 НК РФ міститься посилання правила податкового обліку.

Але на практиці податківці, виключивши «прибуткові» витрати, знімають відрахування ПДВ, яке пред'являють постачальники таких витрат.

Які аргументи наводять компанії на захист своєї позиції?

Податкове законодавство не пов'язує прийняття до вирахування сум ПДВ, сплачених постачальникам товарів (робіт, послуг), з віднесенням вартості придбаних товарів (робіт, послуг) до складу витрат, що враховуються при оподаткуванні прибутку. Економічна обґрунтованість витрат на придбання товарів (робіт, послуг) правового значення при прийнятті ПДВ до відрахування не має, оскільки право на податкові відрахування не поставлено у залежність від обліку витрат, що зменшують оподатковуваний прибуток (рішення АС Республіки Бурятія від 03.06.2015 № А10-61 /2014, Орловській області від 12.02.2015 № А48-4708/2014).

Факти відображення чи невідображення у книзі обліку доходів і витрат (судом розглядався спір щодо ІП) відповідних операцій власними силами є умовами застосування податкового відрахування з ПДВ, оскільки декларація про відрахування обумовлено наявністю в платника податків документів, визначених ст. 171 та 172 НК РФ (постанова АС Центрального округу від 01.10.2015 № А48-4708/2014).

Варто також зазначити, що суди, оцінюючи обґрунтованість заявлених відрахувань з ПДВ та витрат з податку на прибуток, виходять не лише з формального надання компанією необхідних документів, а й встановлюють реальність фінансово-господарських відносин компанії та її контрагентів, а також їхній дійсний економічний зміст ( постанови АС Північно-Західного округу від 27.01.2017 (А44-8854/2014, Північно-Кавказького округу від 16.10.2015 № А15-4194/2014).

Важливо!

На підставі ст. 146 та ст. 39 НК РФ об'єкт оподаткування з ПДВ виникає у разі передачі права власності на товари, роботи та послуги конкретним особам. У зв'язку з цим витрати на організацію харчування представників інших організацій під час проведення представницьких заходів не є об'єктом оподаткування з ПДВ (рішення АС м. Москви від 18.02.2016 № А40-213102/2015).

Для будь-якої фірми важливими є налагоджені партнерські відносини. Самі собою вони такими не стануть, робота над ними – важлива частина управлінської стратегії підприємства. У ході проведення переговорів відбуваються зустрічі представників, збори, прийоми. Витрати ці заходи становлять серйозну видаткову статтю.

Податкові органи дуже уважно ставляться до перевірки цього виду витрат, тому варто ретельно контролювати їхній облік та правильно оформляти документально.

Розберемося, які саме витрати можуть бути віднесені до цього виду витрат, а які списати з цього приводу не вийде, які документи можуть бути підтвердженням та як правильно відобразити цю статтю у бухгалтерському та податковому обліку. Розглянемо також сучасні законодавчі зміни щодо представницьких витрат та тенденції на найближче майбутнє.

Представницькі витрати: що каже закон

Представницькі витрати(ПР) - Термін з Податкового кодексу. Їх норми наводяться у пп. 22 п. 1 та п. 2 ст. 264 НК РФ. Визначення представницьких витрат дається з цих норм. Представницькимибудуть вважатися витрати на офіційний прийом, супровід та сервіс для уповноважених осіб інших компаній, а також тих, хто має намір бути присутнім на засіданні ради директорів, правління чи інших керівних органів.

Чинники, які не мають значення для визначення ПР

1. Місце проведення.Не є значущим, де саме організовано прийом: у приміщенні фірми чи барі чи ресторані. Винятки становлять розважальні заклади іншого формату – до них ПР не належать.
2. Час проведення.Робочий час, вечірній, чи вихідний день обрано для дати заходу, витрати все одно залишаються представницькими.
3. Статус учасників.До учасників-контрагентів відносять як фізичних, і посадових осіб, ними можуть бути як представники керівництва інших фірм, а й клієнти.
4. Результат зустрічі.Не має значення також результат представницького заходу. Чи було прийнято позитивне рішення про співпрацю, укладено договори, або ж учасники розійшлися ні з чим, кошти на захід були витрачені та можуть бути визнані.
5. Кількість учасниківтакож не визначає представницьких витрат. Цей фактор може вплинути тільки на розмір витрат, але якщо він не виходить за встановлену норму, цей показник не має.

Витрати, які можна і не можна вважати представницькими

У НК РФ позначені спеціальні категорії витрат, які з погляду оподаткування правомірно вважати представницьким. До них належать такі витрати:

1. Оплата організації офіційного заходу щодо прийому гостей з інших фірм. Таким заходом може бути:
   • сніданок;
   • обід;
   • виїзне засідання.

ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! Витрати на продукти та алкоголь також включені до цієї групи витрат.

2. Буфетний сервіс, що супроводжує вказаний захід.
3. Трансфер учасників до місця прийому та назад.
4. Винагорода за працю позаштатного перекладача, якщо він був запрошений бути присутнім на заході.

УВАГА!Якщо в штаті організації є свій перекладач, витрати на запрошеного з боку фахівця податківці можуть не вважати представницькими. Свою правоту фірма може спробувати довести у суді, переконавши його, що кваліфікація чи специфікація штатних перекладачів не відповідає завданням представницького заходу.

На думку ФНП, перелік представницьких витрат закритий, його не можна розширювати.

Неправомірно враховувати як представницькі витрати:

• забезпечення відпочинку та харчування у санаторіях, пансіонатах, інших розважальних закладах (за винятком ресторанів та барів);
• кошти на розважальну програму для учасників;
• вартість екскурсій;
• гроші на квіти для гостей, пам'ятні сувеніри тощо;
• фінанси на оформлення зали для заходу;
• медичні витрати, якщо вони були потрібні;
• проїзд та проживання гостей;
• оплата візових послуг учасників;
• витрати на корпоративні заходи (Новий рік, 8 березня, ювілеї та ін.);
• будь-яке фінансове взаємодія з керівництвом структурних підрозділів і філій своєї фірми (представницькі витрати – за умовчанням лише «чужих»).

Критерії віднесення витрат до представницьких

Поняття «офіційний прийом та обслуговування», через які в ПК дано визначення представницьких витрат, у свою чергу, не має однозначного тлумачення у законодавчих документах. Тому їх можна тлумачити із розширювальним значенням. Через це нерідко виникають ситуації, коли формально та за фактом витрати можуть виявитися представницькими, але у законодавчому сенсі податкові органи вважають інакше.

Щоб не виникло суперечок з податківцями, вирішувати які можливо лише в арбітражному суді, рекомендується при визначенні витрат користуватися критеріями, зазначеними в Податковому кодексі та приписах Міністерства фінансів РФ (зокрема, Наказ Мінфіну РФ від 15 березня 2000 № 26н):

1. Прийом та обслуговування повинні бути організовані з метою встановлення чи підтримки співробітництва, на взаємну вигоду сторін.
2. Заходи мають бути суворо офіційними (так, банкет у ресторані, навіть якщо він проводиться з партнерами, не буде вважатися офіційним, на відміну від ділового сніданку чи обіду). Офіційність заходу може бути підтверджена програмою питань, що підлягають обговоренню під час його проведення.
3. Витрати мають бути обґрунтовані, тобто виправдані з економічного погляду.
4. Кожна стаття видатків повинна мати документальне підтвердження.

У спірних випадках слід звернутися до арбітражної практики. У суді представницькими вважають витрати, що задовольняють одній з двох умов:

• прямо названі такими у пункті Податкового кодексу РФ;
• їх дозволено включити до представницьких окремих нормативних актів податкової служби або Міністерства фінансів РФ.

Документи на підтвердження представницьких витрат

Незважаючи на законодавчу вимогу документального підтвердження представницьких витрат, не вироблено єдиного стандарту чи переліку таких паперів. Можна сказати, що наявність офіційних паперів є обов'язковою, але форма їх не уніфікована. Це питання вирішується обліковою політикою самої організації. Як такі акти можуть виступати:

• наказ директорапро проведення заходу щодо представництва – обов'язково вказати мету, дату, час та місце організації прийому, перерахувати контрагентів, що беруть участь, а також навести імена відповідальних та контролюючих осіб;
• програма майбутнього заходу– не буде дійсною без наказу, у ній основні етапи представницької зустрічі потрібно прив'язати до конкретних дат та часу;
• кошторис заходу- розпис витрат за конкретними статтями (транспортною, буфетною та ін.), краще створити її на кожен етап окремо, обов'язково затвердити у керівництва;
• звіт про проведений захід– складається відповідальною особою, зазначеною у наказі, у ній відображаються ті самі позиції, що й у наказі, плюс конкретний досягнутий результат кожного етапу (особливо якщо в ході заходу було укладено будь-які офіційні договори, підписано документи);
• акт на списання цього виду витрат– несе інформацію про точну суму за всіма видами представницьких витрат (цей документ потрібно завірити не тільки у керівника, а й у головбуха);
• платіжні документи, що підтверджують витрати: чеки, рахунки-фактури, акти виконаних робіт та ін.

ДЛЯ ІНФОРМАЦІЇ!У разі розгляду спору в арбітражному суді пріоритет матимуть організації, які перейнялися як попередніми документами, що підтверджують (наказ, кошторис, програма), так і підсумковими (звіт, акт).

Нормування представницьких витрат

Закон не дозволяє витрачати з представницькою метою безконтрольні суми, потім списуючи їх, цим знижуючи основу прибуток. Встановлено жорсткий ліміт для цього виду витрат. Заборонено витрачати як представницькі кошти у вигляді понад 4% від цього звітний період (п. 2 ст. 264 НК РФ).

Оскільки з часом витрати на оплату праці зростають, збільшується граничне значення представницьких витрат. Якщо, наприклад, в 1 кварталі представницьких заходів не проводилося або грошей витрачено на них було менше норми, то в решті кварталів можна буде «розгулятися» – врахувати більше коштів за цією статтею. Звісно, ​​йдеться лише про підсумки цього року.

Вираховувати необхідну суму обмежень за представницькими витратами припустимо одним із трьох способів.

1 спосіб - квартальний.При заповненні декларації податку на прибуток наприкінці кожного кварталу здійснюють облік представницьких витрат, беручи до уваги фонд оплати праці за цей квартал. Цей спосіб зручніше для фірм із касовим методом визначення доходів та витрат. При перевищенні представницьких витрат у період кварталу утворюється відстрочене податкове зобов'язання, яке може бути сторноване за підсумками року.

2 метод – річний.Річні бюджети фірм зазвичай не надто відрізняються. Це дозволяє при плануванні наступного року одразу відвести приблизно 4% від фонду оплати праці минулого року на представницькі витрати, а потім поділити цю суму на квартали. Ненормативних витрат при цьому способі не буде, але доведеться постійно проводити коригування запланованих та фактичних показників.

3 спосіб – посадовий.Фірма встановлює, які посадові особи можуть бути відповідальними за представницькі заходи та які максимальні суми можуть на це витратити. Важливо, щоб витрати були здійснені виключно на цілі. Необхідна буде перевірка на відповідність 4% ліміту.

Роль представницьких витрат у основі податку на прибуток

Представницькі витрати віднімаються із сум, що становлять чистий прибуток підприємства, тим самим зменшуючи податкову базу. При цьому вхідний ПДВ також віднімається. Якщо у наступних звітних періодах витрати вкладаються у 4-відсотковий ліміт, ПДВ із них також може бути прийнятий до вирахування.

Саме з цієї причини «ламаються списи» щодо визнання чи невизнання різних видатків представницькими. Навіть якщо організація заходу за фактом вимагала витрат, які не включаються до представницьких витрат Податковим кодексом, їх не можна включити до цих витрат для зниження бази оподаткування.

ПРИКЛАД.ТОВ «Кассандра» організувало зустріч із представниками інших організацій для обговорення умов співробітництва. На цей захід було витрачено 140 тис. руб. З цих коштів на прийом-обід було витрачено 70 тис. руб., на буфетне обслуговування – 25 тис. руб. руб., на екскурсію пам'ятними місцями міста - 15 тис. руб., На квіти та сувеніри для учасників - 45 тис. руб.

На представницькі витрати у разі можна списати лише 115 тис. крб., тобто суму витрат за прийом, буфетне обслуговування і транспорт. Інші кошти у вигляді 25 тис. крб. повинні бути виплачені із чистого прибутку після обчислення суми податку.

ЗВЕРНІТЬ УВАГУ!Представницькі витрати приймаються до відрахування лише у платників податків, які використовують загальну систему оподаткування. У ст. 346.16 НК РФ наведено перелік витрат, на які може зменшувати базу платник, який працює за УСН - представницькі витрати в цьому переліку відсутні. Підприємці, які «сидять» на пільгових системах оподаткування, можуть використовувати на представницькі витрати лише кошти з чистого прибутку (різницю між доходами та витратами).

Представницькі витрати та бухоблік

Якщо для податкового обліку дуже важливим є визначення категорії «представницькі витрати», то в бухгалтерському обліку вони окремо не виділяються. Вони проводяться як витрати за звичайними видами діяльності, а саме:

• матеріальні витрати;
• амортизаційні;
• пов'язані з оплатою праці та соцвиплатами;
• інші.

Найлогічніше віднести представницькі витрати до категорії «інші». П. 8 ПБУ 10/99 свідчить, що організація має право формувати їх перелік з метою бухобліку. Залежно від особливостей діяльності фірми ці витрати можна відобразити як загальногосподарські або витрати на продажі. У цьому може здійснюватися кореспонденція з урахуванням обліку розрахунків чи матценностей.

Проведеннятаких витрат будуть здійснюватися за рахунками 26 (в основному для промислових організацій) або 44 (частіше використовують торгові фірми):

• дебет 26 «Загальногосподарські витрати» або 44 «Витрати на продаж», кредит 60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» – прийняті до обліку послуги чи роботи, що стосуються представницьких витрат;
• дебет 26 "Загальногосподарські витрати" або 44 "Витрати на продаж", кредит 10 "Матеріали" - списані матеріальні цінності для представницького заходу (наприклад, продукти, напої, алкоголь).

ПРИКЛАД.ТОВ «Артаболена» сплачує авансові відрахування з податку на прибуток щомісяця, рахуючи їх за фактом прибутку. За 11 місяців 2016 року витрати на оплату праці в ТОВ «Артаболена» становили 300 тис. руб. Представницькі витрати (без ПДВ) за ці 11 місяців становили 13 тис. руб.

Розраховуючи річний податок з прибутку, ТОВ «Артаболена» може врахувати представницькі витрати у вигляді трохи більше 4% від 300 000 крб., тобто 12 000 крб. Таким чином, виходить наднорматив з представницьких витрат у розмірі 1 тис. руб. З погляду оподаткування це буде постійною різницею, що диктує постійне податкове зобов'язання.

Проведення буде виглядати так:

• дебет 99, субрахунок «Постійні податкові зобов'язання», кредит 68, субрахунок «Розрахунки з податку прибуток» – 24% від 1000 крб. - 240 руб. - Відображення постійного податкового зобов'язання.

В останній місяць 2016 витрати на оплату праці в ТОВ «Артаболена» склали 35 тис. руб., Отже, за рік вони складуть 300 000 + 35 000 = 335 000 руб. Цього місяця представницьких заходів не проводилося. Отже, сума відповідних витрат залишилася постійною – 13 000 крб. НК РФ дозволяє врахувати представницькі витрати у розмірі 4% від 335 тис. руб., Тобто 13400 руб. Тому, незважаючи на перевитрату протягом року, за його підсумками ТОВ «Артаболена» вклалося до нормативу з представницьких витрат. У бухобліку буде записано:

• дебет 99, субрахунок "Постійні податкові зобов'язання", кредит 68, субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" - сума раніше нарахованого податкового зобов'язання в 240 руб. сторнована.

Що таке представницькі витрати? Мабуть, кожна організація рано чи пізно стикається з їхнім обліком. Як правильно врахувати представницькі витрати у бухгалтерії, які проводки слід виконувати? Чим відрізняється податковий облік від бухгалтерського щодо цього виду витрат? Розглянемо ці питання докладніше у статті нижче.

Згідно з НК РФ, представницькі - це витрати на офіційний прийом або обслуговування осіб, які представляють інші установи, що беруть участь у переговорах з метою підтримки або встановлення співробітництва, а також учасників, які прибули на засідання керівного органу.

До представницьких витрат відносять:

• витрати, пов'язані з проведенням ділового прийому (сніданок, обід та ін.);
• транспортна доставка до місця, де проводиться представницький захід та назад;
• буфетне обслуговування протягом переговорів;
• оплата послуг перекладача, які не перебувають у штаті платника податків, для здійснення переказу протягом представницького заходу.

У бухобліку такого роду витрати приймають до обліку повністю та відображають їх у числі витрат на звичайні види діяльності у тому звітному періоді, коли вони проводилися.

Бухгалтерський облік представницьких витрат

Представницькі – витрати на звичайним видам діяльності та списуються чи дебет сч. 44, чи дебет сч.26.

І валових доходів, - обов'язок кожного суб'єкта господарювання, незалежно від форми організації та кількості співробітників. p align="justify"> Особливу увагу слід приділяти статтям, що відображає витрати: частина з них може бути повернена підприємцю у вигляді відрахування з бази оподаткування. До таких витрат відносяться і представницькі - рідко зустрічаються в індивідуальних підприємців та дрібних компаній та складові суттєві суми у підприємств середнього та великого бізнесу.

Облік представницьких витрат не такий складний, як може здатися: поставити їх на баланс простіше, ніж написати чи унікальну комерційну пропозицію. Нижче буде розказано, які саме витрати стосуються цієї статті та за допомогою яких документів їх можна підтвердити.

Що таке представницькі витрати?

Представницькі витрати - це, відповідно до статті 264, пункту 2 Податкового кодексу, що здійснюються готівковим або безготівковим шляхом грошові витрати, що покладаються платником податків на себе та безпосередньо пов'язані з прийомом та обслуговуванням у рамках заходу представників інших комерційних та некомерційних структур.

Метою представницьких витрат може бути налагодження, підтримка чи поновлення ділових зв'язків. Номінально до них можна віднести будь-які витрати, що супроводжують організацію ділових зустрічей; на практиці ж вирішувати, що належить до представницьких витрат, спільними зусиллями належить підприємцю та податковому інспектору.

Важливо:оскільки представницькі витрати, згідно з третім абзацом пункту 2 статті 264 Податкового кодексу, є підставою для часткового зменшення оподатковуваної бази, власникам бізнесу властиво перебільшувати їх, а представникам Федеральної податкової служби, навпаки, - применшувати. Кожна сторона може оскаржити дії іншою – і так аж до досягнення «золотої середини».

Саме собою включення до графи «Представницькі витрати» зайвих пунктів не є правопорушенням: перевірити правильність звіту - обов'язок ІФНС, а підприємець невинний доти, доки не ухиляється від сплати податків. Не карається і невикористання цієї графи: право на отримання податкових пільг та відрахувань - заявне, і власник бізнесу може будь-якої миті від нього відмовитися, сплачуючи податки в повному обсязі.

Що стосується представницьких витрат?

Відповідно до першого абзацу пункту 2 статті 264 Податкового кодексу до представницьких витрат можуть бути віднесені:

1. Витрати на організацію та проведення офіційних заходів для різних представників: презентацій, конференцій, ділових сніданків чи обідів тощо. Жодних вказівок щодо місця та часу проведення прийому у Податковому кодексі не міститься: це може бути виробничий цех, офіс компанії, кафе, ресторан чи бізнес-центр, вранці, вдень чи ввечері, у будні чи вихідні. Критерію всього два: заявлені витрати несе сам платник податків (не філії і не треті особи), а захід має суто офіційний характер – жодних дружніх зустрічей не допускається. Відповідно до другого абзацу того ж пункту тієї ж статті до представницьких не належать витрати, пов'язані з організацією відпочинку, розваг чи лікування гостей. Тому, щоб уникнути проблем із податковим інспектором, слід остерігатися проведення зустрічей у закладах явно розважальної спрямованості на кшталт кінотеатрів, лазень та саун, а також у санаторіях – якщо тільки установа не належить самому платнику податків. В останньому випадку проведення прийому на своїй території цілком виправдане і не може бути підставою для відмови в обліку представницьких витрат. Крім того, до статті не можна включати витрати на придбання сувенірів та дипломів, оформлення приміщення для зустрічі та додаткові розважальні заходи, які безпосередньо не пов'язані з офіційним прийомом.
2. Витрати на доставку представників до місця проведення зустрічі, де б воно не знаходилося, та назад. На увазі (згідно з Листом Міністерства фінансів №03-03-06/1/796 від 1 грудня 2011 року) є лише витрати на перевезення гостя з точки поточної локації до кінцевої: включати до статті залізничні, авіа- або автобусні квитки, таксі до готелю та проживання в ній (і тим більше оформлення візи) не можна.
3. Витрати на придбання продуктів та напоїв, запропонованих представникам під час офіційної частини прийому, незалежно від часу доби та місця проведення. Включати до статті витрати на алкоголь як частину частування можна, а от на продукти, що пропонуються поза заходом (навіть якщо гості вже сидять у приймальні) – не дозволяється.
4. Витрати на оплату праці перекладача для забезпечення належної якості спілкування з представниками - іноземними підданими. Включати витрати до статті представницьких можна, якщо перекладач не перебуває у штаті організатора прийому: своїх співробітників у звіті враховувати не можна.

Важливо:поняття «представницькі витрати» стосується лише співробітників інших організацій. Зараховувати до них представників філій та дочірніх структур компанії, не кажучи вже про підрозділи, не допускається.

Як підтвердити представницькі витрати?

Відповідно до Листа Міністерства фінансів №03-03-Р3/16288 від 10 квітня 2014 року (у Податковому кодексі подробиці відсутні) представницькі витрати можуть бути підтверджені за допомогою:

• первинних (виконавчих та платіжних) документів: договорів, актів прийому-передачі товарів, послуг та робіт, накладних, квитанцій, чеків та розписок;
• документів, що дозволяють встановити однозначний зв'язок між зробленими витратами та організованою для представників зустрічею: найчастіше це звіт про проведений захід, бланк якого можна розробити самостійно або завантажити в Інтернеті; трохи рідше - наказ про проведення заходу та кошторис витрат.

Важливо:у кошторисі, якщо він використовується для підтвердження представницьких витрат, вкрай рекомендується вказати не лише реальні, а й гранично допустимі витрати на кожну заплановану статтю.

Як представницькі витрати відображаються у звітах?

Оскільки бланк звіту про представницький захід розробляється платником податків самостійно, витрати можуть наводитися у документі у вигляді простого, нумерованого чи маркованого списку, таблиці або навіть діаграми – у будь-якій доступній для розуміння формі.

Структура звіту повинна включати такі розділи:

• дата, місце та час проведення зустрічі;
• список учасників;
• мета організації прийому;
• приблизна програма заходу з розбивкою за часом;
• підсумки зустрічі;
• витрати - за кожною статтею та сумарні;
• інші факти, що мають відношення до справи.

Підбиваємо підсумки

Представницькі витрати - це, як і , бухгалтерський термін, що використовується при оптимізації оподаткування. Належать до цієї категорії витрати, безпосередньо пов'язані з організацією та проведенням прийомів та зустрічей. Витрати на проживання в готелі, оформлення віз для іноземних гостей та розважальні програми, не включені до офіційної частини, відносити до представницьких не можна.

Підтвердженням зроблених витрат можуть бути первинні документи (договори, акти, квитанції та чеки) та папери, що дозволяють встановити прямий зв'язок витрат з представницьким заходом. До останніх належать звіти про зустрічі та прийоми. Форма звіту, як і черговість обчислення, не регламентована; головне, щоб на його підставі податковий інспектор міг зробити висновок про понесені платником податків (приймає стороною) витрати.

Л.А. Єліна, економіст-бухгалтер

Представницькі витрати: гуляємо для справи

Згадані у статті Листи Мінфіну можна знайти: розділ «Фінансові та кадрові консультації» системи КонсультантПлюс

Для підтримки ділових зв'язків, що склалися, а також для встановлення нових нерідко компанії організовують зустрічі з діловими партнерами - чи то постачальники чи клієнти. При обліку витрат на такі зустрічі найголовніше – правильне документальне оформлення.

Розглядатимемо облік лише за методу нарахування.

Спрощенці що неспроможні врахувати представницькі витрати з оподаткування, оскільки у закритому переліку витрат їх немає Лист Мінфіну від 11.10.2004 № 03-03-02-04/1/22.

Визначаємось, які витрати відносяться до представницьких

Для цілей оподаткування до представницьких відносяться ті витрати, які пов'язані з офіційним прийомом та/або обслуговування м підп. 22 п. 1, п. 2 ст. 264 НК РФ:

• фізичних осіб та представників організацій, які беруть участь у переговорах з метою встановлення та/або підтримки взаємної співпраці Листи Мінфіну від 03.06.2013 № 03-03-06/2/20149 , від 27.05.2009 № 03-03-06/1/351;
• учасників, які прибули на засідання ради директорів (правління) чи іншого керівного органу компанії.

РОЗКАЗУЄМО КЕРІВНИКУ

З податкової точки зору буде безпечніше, якщо іногородніпредставники контрагентів самі сплатять свій проїзд та проживання.Якщо ж такі витрати сплатить компанія, що запрошує, податківці напевно не дозволять врахувати їх як представницькі витрати.

Під офіційним прийомом розуміється сніданок, обід, вечеря чи інший аналогічний захід.

А під обслуговуванням мається на увазі:

• доставка учасників до місця проведення представницького заходу та назад (проте не можна врахувати як представницькі витрати на оплату авіаційних та залізничних квитків та витрати, пов'язані з доставкою тих, хто прибув на захід від вокзалу до готелю, а також витрати на проживання) Лист ФНП від 18.04.2007 № 04-1-02/306@);
• буфетне обслуговування під час переговорів. У Податковому кодексі немає переліку продуктів та напоїв, витрати на які не можна включати до складу представницьких витрат. Тому витрати на алкогольні напої, куплені для проведення офіційних заходів, також можна врахувати у складі представницьких витрат Лист Мінфіну від 25.03.2010 № 03-03-06/1/176; Постанова ФАС ПЗ від 15.01.2013 № А55-14189/2012;
• оплата послуг перекладачів, які не перебувають у штаті організації, щодо забезпечення переказу під час проведення представницьких заходів.

Представницькі витрати можна врахувати навіть у тому випадку, якщо за підсумками зустрічі бажаний договір чи контракт не буде підписано. Адже Податковий кодекс не ставить можливість визнання представницьких витрат у залежність від результативності проведеного заходу. п. 2 ст. 264 НК РФ; Постанови ФАС ЦО від 27.08.2009 № А48-2871/08-18; ФАС УО від 23.12.2008 № Ф09-8529/08-С2.

Витрати, спрямовані на підвищення лояльності клієнтів, постачальників або інших організацій та фізичних осіб, проте не відповідні суворо під визначення представницьких витрат, дане в Податковому кодексі, краще представницькими у своєму обліку не називати Постанова ФАС МО від 23.05.2011 № КА-А40/4584-11. Безпечніше врахувати їх як інші витрати підп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Такий підхід не тільки запобігатиме можливим розбіжностям із перевіряльниками, а й дозволить врахувати ваші обґрунтовані витрати без будь-яких обмежень у податковому обліку. Наприклад, не можна віднести до представницьких витрат витрати на чай, каву та солодощі, якими секретар пригощає клієнтів, які відвідують офіс. Лист Мінфіну від 12.05.2010 № 03-03-06/1/327.

Іноді організації враховують у складі представницьких витрат витрати на проведення корпоративних свят, наприклад, Нового року, 8 Березня або 23 Лютого. Однак такі витрати пов'язані з розвагою працівників, тому їх не можна врахувати при розрахунку податку на прибуток ні як представницькі, ні як інші витрати. п. 2 ст. 264 НК РФ; Лист Мінфіну від 11.09.2006 № 03-03-04/2/206.

А от якщо на розважальний захід були запрошені представники контрагентів та мета його проведення – покращення ділових зв'язків та підтримка співробітництва, у суді можна буде наполягати, що витрати на проведення такого заходу є представницькими. Постанова ФАС УО від 19.01.2012 № Ф09-9140/11. Але ризик суперечки з інспекцією все ж таки зберігається.

Місце зустрічі можна змінити

Місце офіційного прийому можна вибрати на власний смак. Це може бути і ваш офіс, і бізнес-центр, і ресторан чи кафе. Але ви не повинні давати перевіряючим приводу засумніватися, що зустріч була організована з діловими цілями. Наприклад, інспектори можуть мати претензії до витрат на організацію зустрічі в театрі, сауні, аквапарку, більярдному клубі або боулінг-центрі (особливо якщо в них немає ресторанного обслуговування).

Час проведення переговорів не впливає на податковий облік представницьких витрат. Переговори можна проводити і у неробочий час, і навіть у вихідні дні.

Складаємо підтверджуючі документи

У ПК немає жорсткого переліку документів, якими підтверджуються представницькі витрати. На думку Мінфіну, підтвердити їх допомогу Лист Мінфіну від 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288:

• первинні документи, що підтверджують вартість придбаних товарів та послуг, використаних для представницьких заходів, зокрема ті, що додаються до авансового звіту, якщо працівник розплачувався готівкою (договори, рахунки, накладні, акти, рахунки-фактури, чеки ККТ, товарні чеки, інші платіжні документи);
• звіт (затверджений керівником) про проведений представницький захід та витрати на нього. Не зайвим буде зазначити його результати. Це може бути, наприклад, або підписання протоколу про наміри укласти договір у майбутньому, або встановлення довірчих ділових відносин.

Податкова служба солідарна з Мінфіном і уточнює: можна скласти будь-який документ, головне - щоб з його змісту випливало, що конкретні документально підтверджені витрати організації пов'язані з проведенням представницьких заходів. Лист ФНП від 08.05.2014 № ГД-4-3/8852.

Раніше Мінфін наполягав на тому, що додатково потрібні наказ керівника про проведення представницького заходу та кошторис представницьких витрат Листи Мінфіну від 22.03.2010 № 03-03-06/4/26 , від 13.11.2007 № 03-03-06/1/807. Однак у рамках вдосконалення податкового адміністрування кількість документів, що підтверджують представницькі витрати, скорочено п. 10 розд. IV Плану, затв. Розпорядженням Уряду від 10.02.2014 № 162-р.

Звичніше все ж таки складати звіт. Форма його довільна. Пропонуємо вам приклад такого звіту.

ЗАТВЕРДЖУЮ
Генеральний директор ТОВ «Червона смородинка»

Звіт про проведення офіційного прийому представників ТОВ «Улюблені сади»

Офіційний прийом представників ТОВ «Улюблені сади» відбувся 21 квітня 2014 р. Місце проведення переговорів – м. Москва, Ленінський проспект, 38, банкетний зал ресторану «Супутник».

На прийомі були:
- представники ТОВ «Улюблені сади» – 7 осіб, у тому числі генеральний директор Ю.І. Велебузький;
- представники ТОВ «Червона смородинка» – 8 осіб, у тому числі генеральний директор О.В. Слейман. Немає необхідності перераховувати тих, хто був присутнім на офіційному банкеті. Подібних вимог у ПК немає. Але у звіті про офіційний банкет не зайвим буде вказати кількість присутніх представників контрагентів та потенційних клієнтів

За підсумками офіційного прийому підписано контракт на постачання нової продукції – соку «Ювілейний». Також укладено додаткову угоду до чинного договору № 1168/2013 про постачання продукції.

Загальна сума витрат для проведення представницького заходу становила 47 000 крб., зокрема:
- На оренду банкетного залу - 10 000 руб.;
- На купівлю їжі та напоїв - 37 000 руб.

Копія касового чека за ресторанне обслуговування додається. Якщо витрати на проведення представницького заходу були сплачені готівкою, оригінали документів, що підтверджують таку оплату (чек ККТ, бланк суворої звітності), повинні бути додані до авансового звіту працівника, який оплачував готівкою витрати на захід.

Податковий облік: норматив для прибутку та ПДВ

Податковий облік представницьких витрат складається із трьох етапів.

ЕТАП 1.Вважаємо представницькі витрати поточного місяця (кварталу).

Дата визнання представницьких витрат визначається:

• <если>захід оплачувався у безготівковому порядку - як дата затвердження звіту про представницький захід та п. 1 ст. 272 НК РФ;
• <если>представницькі витрати були сплачені працівником готівкою - як найбільш пізня з двох дат п. 1, підп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ:

• <или>дата затвердження звіту про проведений захід;
• <или>дата затвердження керівником авансового звіту.

ЕТАП 2.З'ясовуємо, яку частину представницьких витрат можна врахувати в поточному періоді виходячи з нормативу - 4% від нарахованих витрат на оплату праці (перерахованих у ст. 255 НК РФ) за поточний звітний/податковий період п. 2 ст. 264, п. 4 ст. 272 НК РФ.

Врахуйте, що і суму представницьких витрат, і суму витрат на оплату праці при нормуванні потрібно визначати наростаючим підсумком з початку року п. 7 ст. 274, ст. 315 НК РФ. І якщо якусь частину представницьких витрат не буде враховано в одному кварталі, з великою ймовірністю вона може бути (хоча б частково) врахована в наступному кварталі того ж календарного року.

ЕТАП 3.Приймаємо до відрахування ПДВ за представницькими витратами, врахованими в межах нормативу як витрати поточного періоду.

Якщо за всіма представницькими витратами продавцями було пред'явлено вхідний ПДВ, то формула для розрахунку частини податку, який можна пред'явити до відрахування, така (зазначимо, що всі суми беруться наростаючим підсумком з початку року).

Але таке буває досить рідко. І якщо за будь-якими витратами продавцями було пред'явлено вхідний ПДВ, а за іншими - вхідного податку не було, то вигідніше піти іншим шляхом. Виходьте з того, що при розрахунку податку на прибуток у межах нормативу ви враховуєте насамперед ті витрати, що супроводжуються вхідним ПДВ. ПК такий підхід не забороняє. Головне, щоб податок ставився до витрат, що приймаються при обчисленні податку на прибуток. п. 7 ст. 171 НК РФ.

Якщо сума представницьких витрат у межах нормативу більшесуми витрат, якими продавцем пред'явлено вхідний ПДВ, то до відрахування можна прийняти весь вхідний ПДВ за представницькими витратами.

В іншій ситуаціїдля розрахунку суми, що пред'являється до відрахування, буде потрібно розрахунок. Наведемо приклад, що підходить у більшості випадків. Знову ж таки всі суми в ньому вважаються наростаючим підсумком з початку року.

Оскільки представницькі витрати треба нормувати наростаючим підсумком з початку року, то може вийти, що ПДВ за такими витратами ви зможете прийняти до відрахування частково в одному кварталі, а частково - в іншому (коли витрати перестануть бути наднормативними з метою оподаткування прибутку). Зокрема, через те, що протягом року фонд оплати праці збільшується і з'являється можливість врахувати у «прибуткових» витратах додаткову суму нормованих витрат. Лист Мінфіну від 06.11.2009 № 03-07-11/285.

Увага

ПДВ з наднормативних представницьких витрат не можна прийняти до відрахування, ні врахувати у податкових витратах.

Якщо ж за підсумками року частина вхідного ПДВ за представницькими витратами, які не вкладаються в «прибутковий» норматив, залишилася не заявленою до відрахування, то в податковому обліку таку суму ПДВ не можна врахувати як самостійну витрату. п. 1 ст. 170, ст. 270 НК РФ.

Для нормування представницьких витрат та підрахунку прийнятого до вирахування ПДВ краще створити податковий регістр-розрахунок. Він може бути, наприклад, таким.

ТОВ «Червона смородинка»
форма утв. Наказом від 20.12.2013 № 25

Реєстр-розрахунок представницьких витрат
за 20 14 рік Форма пропонованого регістру передбачає нормування представницьких витрат протягом усього року. Однак її треба заповнювати за підсумками кожного кварталу тим платникам податку на прибуток, у кого звітні періоди – квартал, півріччя та 9 місяців.
Якщо ж звітні періоди - місяць, 2 місяці тощо, граф у регістрі-розрахунку має бути більшим (суми нормованих представницьких витрат треба вважати на кінець кожного звітного періоду та на кінець року) ст. 285 НК РФ

№ рядка	Показник	сума, руб.
		I квартал	Півріччя	9 місяців	Рік
1	Сума видатків за останній квартал поточного звітного/податкового періоду	240 000	90 000	30 000
1а	У тому числі сума видатків, за якими продавцем пред'явлено ПДВ	160 000	40 000	10 000
2	Сума видатків за звітний/податковий період, розрахована наростаючим підсумком з початку року (Стор. 1 + Стор. 2 за попередній звітний період)	240 000	330 000	360 000
2а	У тому числі сума видатків, за якими продавцем пред'явлено вхідний ПДВ (стор. 1а + стор. 2а за попередній звітний період)	160 000	200 000	210 000
3	Сума вхідного ПДВ, що відноситься до представницьких витрат останнього кварталу поточного звітного/податкового періоду	28 800	7 200	1 000
4	Сума вхідного ПДВ, що відноситься до представницьких витрат поточного року (Стор. 3 + Стор. 4 за попередній звітний період)	28 800	36 000	37 000
5	Сума витрат на оплату праці, розрахована наростаючим підсумком з початку року	3 000 000	3 900 000	6 000 000
6	Норматив представницьких витрат - гранична величина, яка приймається для цілей оподаткування (Стор. 5 х 4%)	120 000	156 000	240 000
7	Сума витрат за звітний період, яка приймається з метою оподаткування (менше значення з показників, відображених у стор 6 і в стор 2) Суми представницьких витрат беруть участь у розрахунку показника рядка 040 «Непрямі витрати - всього» додатка № 2 до листа 02 декларації з податку на прибуток за відповідний звітний/податковий період	120 000	156 000	240 000
8	Сума видатків, що приймається для цілей оподаткування в останньому кварталі (стор. 7 – стор. 7 за попередній звітний період поточного року)	120 000	36 000	84 000
9	Сума вхідного ПДВ, що приймається до вирахування з початку року: <если>стор. 2а ≤ стор. 7, то стор. 4; <если>стор. 2а > стор. 7, то стор. 4 х стор. 7 / стор. 2а	21 600	28 080	37 000
9а	Сума вхідного ПДВ, що приймається до вирахування в останньому кварталі (стор. 9 – стор. 9 за попередній звітний період)	21 600	6 480	8 920

Особа, відповідальна за складання регістру, п. 20 ПБО 10/99. Вони відображаються на рахунку 44 "Витрати на продаж" або на рахунку 26 "Загальногосподарські витрати":

• <или>на дату затвердження авансового звіту - якщо працівник звітував про витрачені гроші після проведення представницького заходу;
• <или>на дату завершення заходу та затвердження звіту щодо нього - якщо працівник звітував про витрати до цієї дати.

РОЗКАЗУЄМО КЕРІВНИКУ

Зустрічз контрагентами краще не організовувати в театрах, саунах та різних розважальних закладах,у яких немає ресторанного обслуговування. Перевіряючі вважають витрати на таку зустріч необґрунтованими і не дозволять враховувати їх при розрахунку податку на прибуток.

У ситуації, коли організація застосовує у бухгалтерському обліку ПБО 18/02 та частина представницьких витрат перевищуватиме податковий норматив, доведеться нарахувати відстрочений податковий актив (дебет рахунку 09 «Відстрочені податкові активи» – кредит рахунку 68 «Розрахунки з податків та зборів», субрахунок « Розрахунки з податку прибыль»). Якщо в наступних кварталах того ж календарного року з'явиться можливість визнати в податковому обліку додаткову частину видатків, які раніше були наднормативними, то відкладений податковий актив треба буде зменшити зворотним проведенням.

Якщо ж на кінець року залишиться частина витрат, які у податковому обліку визнати не можна, з нею можна вчинити так:

• <или>погасити залишок ВОНА проведенням за дебетом рахунку 68 та кредитом рахунку 09 і на ту саму суму нарахувати постійне податкове зобов'язання щодо дебету рахунку 99 «Прибутки та збитки» (субрахунок «Постійне податкове зобов'язання») у кореспонденції з кредитом рахунку 68 п. 7 ПБО 18/02;
• <или>списати залишок ВОНА на рахунок 99 «Прибутки та збитки» (як при вибутті активу/зобов'язання, за яким воно було нараховано у зв'язку з тим, що сума, що списується, не вплине на оподатковуваний прибуток як поточного, так і наступних звітних періодів) п. 17 ПБО 18/02. Цей метод простіше, але не зовсім правильний (оскільки як вибуття активу/зобов'язання немає). Однак підсумкова сума податку на прибуток за даними бухобліку буде такою самою, як і при попередньому варіанті проводок.

При списанні наприкінці року на витрати суми ПДВ, що відноситься до наднормативних представницьких витрат, треба відобразити постійне податкове зобов'язання щодо дебету рахунку 99 та кредиту рахунку 68 (субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток») п. 7 ПБО 18/02.

Якщо зустрічі керівництва з представниками контрагентів не будуть оформлені як офіційні представницькі заходи, інспектори, напевно, розцінять їх як особисті зустрічі директора. А відшкодування витрат на такі особисті зустрічі не враховується як представницькі витрати. Листи Мінфіну від 16.11.2009 № 03-03-06/1/759 , від 01.11.2010 № 03-03-06/1/675. Крім того, відшкодування керівнику його особистих витрат має розглядатися як виплата йому доходу ст. 209 НК РФ. Отже, з цієї суми організація повинна обчислити ПДФО (його треба утримати з інших доходів, що виплачуються) і нарахувати страхові внески.